股权投资的步骤范文

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篇1

《企业会计准则》中有关长期股权投资明确要求，权益法与成本法分别适用于以下情况：（1）长期股权投资不具有控制和共同控制/重大影响且无法公允计量其价值时投资企业应该采取成本法计量；（2）长期股权投资属于合营企业/联营企业也就是说无法对被投资单位产生重大影响/共同控制时应该采用权益法进行财务处理。在选择长期股权投资确认、计量方法时注意以下几点事项：一是长期股权投资投资确认日，同一控制下长期股权投资按照其原来账面价值为基础进行计量，实际支付成本与照账面价值差额作为投资企业的资本公积增加进行处理，账面价值与公允价值不需要进行确认与计量。在非同一控制下，投资企业应根据之际支付成本核算长期股权投资成本，实际支付成本依据投资企业支付的资产的公允价值计量，对于投资企业账面价值与公允价值差额部分应该进行损益确认。二是对于宣告发放股利部分，成本法按照被投资单位公布股利总额与投资所占比例确认“投资收益”与“应收股利”，不同的是权益法将其作为“再投资”处理，调整长期股权投资账面金额。三是成本法对于被投资企业年度会计利润不进行任何会计处理，权益法需要以被投资企业会计利润为基础并考虑投资企业与被投资企业之间关联交易对其调整后本进行会计确认与处理。四是若长期股权投资经济情况发生变化，则需要考虑成本法与权益法会计核算是否仍然适用，假如不再适用则需要改变核算方法并对以前期间业务进行追溯重述，转换成本法与权益法核算。

二、长期股权投资账务处理步骤

长期股权投资财务处理主要包括三个环节，即初始取得、持有期间及最终处置。在长期股权投资整个业务循环过程中，因为成本法和权益法适应情况、确认原则、计量基础都不同，两种方法具有明显的区别，所以在长期股权整个经济业务处理中需要慎重考虑被投资单位与投资单位之间经济实质，然后确定采用方法。

第一环节：长期股权取得日会计政策选择与财务处理。根据《企业会计准则第2号――长期股权投资》、《应用指南》及《企业会计准则讲解》对长期股权投资规定，长期股权投资取得情况分为非企业合并与企业合并，企业合并又分为同一/非同一控制下企业合并。在同一控制下的企业合并，长期股权投资应该选择“按照取得被投资单位所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额调整资本公积与留存收益”会计政策进行财务处理。也就是说，“长期股权投资”初始成本与投资企业支付成本没有直接关系，支付成本是按照投资企业账面价值为计量依据而不是支付的实际真实经济价值，差额作为投资企业资本公积。而在非同一控制与非企业合并情况下，长期股权投资应该选择“按照实际支付现金或非现金资产或承担的负债及发行权益性证券的公允价值及直接相关费用计量长期股权投资成本，账面价值与其公允价值之间差额需要进行会计处理，计入当期损益”会计政策进行财务处理。从具体会计政策规定可以看出，长期股权投资初始取得时如何进行会计政策选择及财务处理需分析长期股权投资取得情况（同一控制下企业合并、非同一控制下企业合并及非企业合并）而定，只要确定了相关取得情况亦即确定了相关会计政策及处理方法。

第二环节：后续持有期间政策选择与财务处理。长期股权后续持有期间如何选择会计确认、计量进行财务处理，需要依照以下情况进行确定。若长期股权投资不具有控制和共同控制/重大影响且无法公允计量其价值时投资企业应该采取成本法计量；若长期股权投资属于合营企业/联营企业也就是说无法对被投资单位产生重大影响/共同控制时应该采用权益法进行财务处理。

（1）被投资单位发放股利。在被投资单位发放股利时，企业如何选择会计政策需要结合上述第一个环节，因为长期股权投资初始取得情况鉴定完全能确定投资企业与被投资企业属于何种经济情况。对于被投资单位发放股利部分，“成本法”与“权益法”不同的是成本法将收到的股利视同“投资收益”进行财务处理同时确认“应收股利”；“权益法”将收到的股利视同投资成本的收回，所以不确认为“投资收益”而是对“长期股权投资”账面价值进行调整，冲销其投资成本，同时确认“应收股利”。

（2）资产负债表日损益确认。长期股权投资在每年度12月31日是否需要根据被投资单位经营成果进行调整，需要考虑投资企业采用的是成本法还是权益法来确定，若采用“成本法”则不需要进行任何财务处理，若采用“权益法”则需要根据被投资单位经营成果情况确认“投资收益”，需要注意的是不能直接根据被投资企业会计利润进行核算投资收益，而是在会计利润基础上考虑关联交易（存货销售、固定资产、原材料、无形资产等）以及取得日公允价值与账面价值不一致等情况来核算投资收益。会计利润调整核心是关联方交易未实现内部收益部分与购买日公允价值不一致因素的影响，调整被投资企业实质上的净利润。在会计利润调整中需要注意以下关联交易：一是关联交易中固定资产与无形资产内部销售调整，调整投资企业虚增固定资产原值亦即被投资企业固定资产账面价值与其销售价格之间的差额以及由于此差额引起的累计折旧多计提影响。二是库存商品以及原材料等，将投资企业购买此类商品而未实现销售部分从被投资企业当年利润中扣除。三是购买日公允价值与账面价值不一致项目，对于长期股权投资日因被投资单位资产公允价值与账面价值不相等而产生的差额部分也需要调整，增加/减少被投资单位当年度财务报表会计利润。

（3）追加/减少投资核算方式转化。投资单位在长期股权投资初始取得后，投资单位可能处理部分长期股权投资或追加投资都会改变投资单位对被投资单位的影响，可能由控制变成重大影响或由重大影响变成了控制/共同控制等情况，使得投资单位目前采用的“成本法”/“权益法”不在适用情况改变后的条件，所以投资单位需要根据此情况改变长期股权投资核算方法。比如，投资单位因持有长期股权投资情况发生改变需要将“成本法”转换为“权益法”则应将以前年度因股利发放部分由“投资收益”转入“长期股权投资”进行追溯调整，同时需要对于以前年度未进行任何财务处理的被投资单位经营成果部分进行追溯确认。

第三环节：最终处置情况鉴定与财务处理。投资单位处置长期股权投资时，无论采用成本法还是权益法均需直接冲减对应账面价值部分，实际取得价款与账面价值差额记入当期损益亦即“投资收益”，唯一不同的是投资单位若采用权益法则需要将其他情况导致记入“资本公积――其他资本公积”部分对应转出，确认为“投资收益”。

[例]上市公司甲公司于2008年1月1日以银行存款4000万元和公允价值为3000万元的无形资产（成本3200万元，累计摊销640万元）从乙公司（可辨认净资产公允价值和账面价值均为40000万元）购买15%股权，对乙公司不产生重大影响，乙公司股份公允价值不可获取，甲乙双方不存在任何关联关系。其他资料：2008年2月乙公司宣告分派4000万元股利，3月1日实际支付；2008年乙公司实现净利润4700万元；2009年1月1日，甲公司以银行存款4500万元追加投资10%且派出一名董事对乙公司产生重大影响，当日乙公司净资产公允价值40860万元，存货账面价值与公允价值分别为1200万元与1360万元，其他资产负债类账面与公允一致；2009年3月乙公司分配现金股利3800万元，4月1日实际支付；2009年乙公司可供出售金融资产公允价值上升200万元；2009年1月1日持有存货实际销售50%；2009年实现利润5000万元；2010年1月1日以700万元出售其中的5%，出售后仍能对乙公司产生重大影响；乙公司按照10%提取盈余公积。按照上述长期股权投资成本法与权益法会计处理三步骤思路处理如下：

第一环节：初始取得会计政策选择与财务处理。依据上述资料判断，甲乙公司不具有任何关联关系且乙公司股份在活跃市场上无报价公允价值也不可计量。因甲公司对乙公司的投资不具有控制/共同控制/重大影响且公允价值不可获取，所以应采取成本法计量，所以应采用“按照实际支付现金或非现金资产或承担的负债及发行权益性证券的公允价值及直接相关费用计量长期股权投资成本，账面价值与其公允价值之间差额需要进行会计处理，计入当期损益”。因此，长期股权投资初始确认成本为7000万元（银行存款4000万元与无形资产3000万元）计入“长期股权投资”借方，无形公允价值3000万元与账面价值2560万元（原值3200万元与累计摊销640万元差额）差额440万元计入确认为当期损益“营业外收入”，支付银行存款4000万元计入“银行存款”贷方，同时冲销无形资产“累计摊销”640万元。

第二环节：后续持有期间政策选择与财务处理。根据甲乙公司第一次投资情况，甲公司不能对乙公司产生重大影响且乙公司股份公允价值不可计量，则甲公司应采用“成本法”进行后续计量，第二次投资后甲公司能对乙公司产生重大影响则需采用“权益法”进行后续计量且需要调整以前采用“成本法”产生的影响。因此，第一次投资持有期间亦即2008年分配股利600万元计入“投资收益”贷方与“应收股利”。因成本法不需要确认会计利润，所以对2008年度产生的4700万元不做任何财务处理。2009年1月再投资4500万元直接确认为“长期股权投资”初始成本，同时需要确认2008年会计利润705万元（4700万元×15%）与分配股利600万元产生影响。将600万元股利计入“长期股权投资”贷方，同时按照10%计提60万元部分计入“盈余公积”借方，剩余540万元计入“利润分配―未分配利润”借方，作为调整期初留存收益；将会计利润705万元计入“长期股权投资――损益调整”借方，同时按照10%计提70.5万元部分计入“盈余公积”贷方，剩余634.5万元计入“利润分配――未分配利润”贷方，作为调整期初留存收益；另外因其他权益变动引起公允价值上升部分24万元（（40860万元-40000万元-（4700万元-4000万元）×15%）计入“资本公积”贷方与“长期股权投资”借方。这样就将第一次长期股权投资“成本法”核算转化成了“权益法”核算。对于第二次投资后期间产生的现金股利950万元（3800万元×25%）直接冲减“长期股权投资”作为投资回收；2009年度甲公司享有部分1230万元（（5000万元-（1360-1200）×50%）×25%）确认为“长期股权投资”再投资，同时确认“投资收益”；可供出售金融资产公允价值上升部分50万元（200万元×25%）确认“资本公积”与“长期股权投资”。

第三环节：最终处置情况鉴定与财务处理。2010年1月1日长期股权投资账面价值为11959万元（7000万元+4500万元-600万元+705万元+24万元-950万元+1230万元+50万元），出售5%占据597.95万元，售价700万元与账面价值差额102.05万元计入“投资收益”贷方，冲销“长期股权投资”账面价值597.95万元，同时将计入“资本公积”对应5%部分亦即3.7万元（（24万元+50万元）×5%）转出， 同时确认“投资收益”。 由此， 整个“长期股权投资”财务处理完毕。

参考文献：

篇2

通常认为，权益法是指投资企业以成本记录对被投资单位的投资后，投资的账面价值需随着被投资单位所有者权益的变化而变化的一种核算方法。其中，所有者权益的变化包括被投资单位净损益以及净损益以外的其他权益的变化。权益法的这一定义表明，最初运用权益法的目标是通过调整投资账户来反映被投资单位所有者权益的变化，并最终使投资账户的账面价值与被投资单位所有者权益的份额相等，从而使投资者可以直观清晰地了解所占被投资单位所有者权益的份额。

在权益法下，通常将投资企业和被投资单位作为一个整体对待，这同将母公司和子公司作为一个整体（经济主体）对待从本质上讲是一样的。因此，美国会计原则委员会第18号意见书《普通股投资核算方法中的权益法》（apb第18号意见书）指出，如果对被投资单位的投资采用权益法，那么，通过权益法和完全合并法（编制合并财务报表）所获得的应归属于投资企业的净损益和股东权益通常应当是相同的（除非出现超额亏损等情况）。两种方法的差别主要体现在财务报表的具体项目上。比如，在权益法下，对被投资单位的投资通常在资产负债表上以单一账户（如“长期股权投资”）列示，同样，来自投资的损益，通常在利润表上也是以单一账户（如“投资收益”）列示，因此权益法也称单行合并法。而在完全合并法下，则需要将类似长期股权投资或投资收益的单一项目具体化，将其还原为具体的资产、负债、收益和费用项目（也称逐行合并法）。

因此，从权益法的演变来看，其目标可概括如下：（1）使投资的账面价值随着被投资单位所有者权益的变化而变化，并最终使投资账户的账面价值与被投资单位所有者权益的份额相等（目标一）；（2）作为一种合并方法，使得通过该方法所获得的应归属于投资企业的净损益和股东权益同完全合并法一致（目标二）。

对权益法目标的定位不同，其核算的步骤和程序会存在差别。

二、权益法的运用

（一）何时应当运用权益法

通常只有当投资企业对被投资单位具有重大影响或更大影响时，才能够运用权益法。当投资企业对被投资单位具有重大影响或更大影响时，采用成本法通常是不合适的。这是因为：

（1）将收到的股利确认为收益可能不是投资企业对被投资单位所赚取收益的充分计量，因为收到的股利可能和被投资单位当期的业绩没有任何关系。通过使长期股权投资的账面金额随被投资单位所有者权益的变化，可以使投资企业及时确认基于投资而导致经济资源的增加和减少，从而更好地满足了权责发生制的要求。

（2）投资企业可以通过股利发放的时点来操纵收益。因此，apb第18号意见书规定，发行股票的公司，对下述企业（未合并的子公司、合营企业、持有被投资单位50%或以下的股份，但能对其经营和财务活动施加重大影响的公司）的投资应当在合并报表和母公司报表中采用权益法核算。并且母公司也应当在母公司报表中对子公司的投资采用权益法。

（二）如何运用权益法

权益法的运用取决于权益法的目标。不同目标下权益法的运用步骤如表1所示。如果将权益法视同一种合并方法，其核算的步骤和程序应当比较完全合并法的步骤和程序进行。

在运用上述步骤时，需要注意以下几点：

表1 权益法的运用

1.权益法作为一种单行合并方法，投资企业在资产负债表和利润表中通常都只以单一项目来反映对被投资单位的成本，以及被投资单位净损益和其他权益的变化。

2.初始确认时，长期股权投资通常以成本入账，但我国准则中将企业合并区分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。因此，我国长期股权投资准则也相应地区分企业合并形成的长期股权投资和企业合并以外其他方式取得的长期股权投资。对企业合并形成的长期股权投资，需进一步区分为同一控制下的控股合并和非同一控制下的控股合并两种情况分别处理。

3.对投资成本与投资日占被投资单位所有者权益份额差额（长期股权投资差额）的处理。长期股权投资差额（如果形成母子关系，编制合并报表时则称合并价差）的组成可以通过投资成本、投资日占被投资单位可辨认净资产公允价值份额和投资日占被投资单位净资产账面价值份额来进行分解。

长期股权投资差额（合并价差）

＝投资成本－投资日占被投资单位所有者权益份额

＝（投资成本－投资日占被投资单位可辨认净资产公允价值份额）+（投资日占被投资单位可辨认净资产公允价值份额－投资日占被投资单位所有者权益份额）

＝商誉＋投资日净资产公允价值变化额

从会计的角度看，对长期股权投资差额的处理至少包括以下几种方法：（1）不单独确认，确认投资收益时也不考虑；（2）单独确认，但不摊销；（3）单独确认，在一定年限内综合摊销；（4）不单独确认，但确认投资收益时需考虑；（5）下推到被投资单位确认。

在我国，会计制度改革中权益法运用的变化主要体现在对长期股权投资差额处理上。1995年以前基本是采用第（1）种方法，1995-1997年主要采用第（2）种方法，1998-2006年采用第（3）和（5）种方法，2007年新会计准则实施后则采用第（4）和（5）种方法。显然，只有在第（3）、（4）和（5）种方法下，即对长期股权投资差额进行摊销和减值，或者在确认投资收益时进行考虑，或者下推到被投资单位确认，才可能实现目标一。

在目标二下，对这一差异需要比较完全合并法进行处理：

（1）初始计量中，对初始投资的利得（投资成本小于被投资单位净资产公允价值份额的部分）需单独确认。作为一种单行合并方法，对投资成本大于被投资单位净资产公允价值份额的部分不单独确认为商誉，而是反映在投资的初始入账金额中。

（2）因为购买日后，编制合并财务报表时应当基于购买日子公司资产和负债的公允价值计算归属于母公司的净利润，所以权益法下，后续计量时应当基于投资日被投资单位可辨认净资产公允价值计算的净利润份额确认投资收益。

4.对投资企业和被投资单位之间内部交易的处理。

权益法两种目标下运用步骤的差异主要表现在对投资企业和被投资单位之间内部交易的处理。在目标一下，无需对投资企业和被投资单位之间的内部交易进行处理，特别是在“顺流”交易中，未实现的内部损益并不影响被投资单位的净损益，因此调整长期股权投资的账面金额缺乏依据。相反，如果根据内部交易对长期股权投资账面金额进行调整，就不可能实现目标一。然而，在目标二下，则需要比较完全合并法的做法对内部交易进行相应的处理。

总体来看，我国新会计准则主要是按照目标二来设定权益法的运用步骤，但对投资企业和被投资单位之间内部交易的处理略有不同。主要表现在以下几个方面：

（1）对顺销交易，只要求按比例抵消未实现内部交易损益，而不是完全抵消。

（2）如果投资企业需要编制合并财务报表，那么投资企业首先要在其账面上进行如下会计处理（假定为顺流销售的未实现销售利润而不是销售亏损）：

借：投资收益

贷：长期股权投资

而且还需要在合并财务报表工作底稿中做进一步的调整处理（下面的调整只是在合并财务报表工作底稿上进行，并不需要在投资企业的账面上反映）。即：如果是逆流商品销售，因该内部交易的未实现损益的影响体现在投资企业持有的相关资产的账面价值当中，故应在合并财务报表工作底稿中编制以下调整分录（假定为逆流销售的未实现销售利润而不是销售亏损）：

借：长期股权投资—损益调整

贷：存货、固定资产等

如果是顺流商品销售，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资收益的基础上进行以下调整：

借：营业收入

贷：营业成本

投资收益

篇3

（二）CAS NO.2准则第四条规定“除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出；以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本；投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外；通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》确定；通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第12号――债务重组》确定；”由此可以看出，如果不是企业合并形成的长期股权投资，通常以取得股权投资付出的资产公允价值，作为股权的初始投资成本。

（三）准则条例具体解释对具有控制、共同控制或重大影响的股权投资的后续计量，按照CAS NO.2第二条和该准则应用指南有关准则规范范围的描述，公司对子公司、合营企业和联营企业的股权投资适用CAS NO.2的规范。这就意味着，无论被投资单位的股票是否在公开市场交易，只要公司对被投资单位存在控制、共同控制和重大影响，相应的的限售股权的后续计量就应当按照CAS NO.2第三章的规范来进行。对不具有控制、共同控制或重大影响的股权投资的后续计量，按照准则规范，此类投资根据被投资单位股票或资本份额的公允价值能否可靠计量适用不同的具体准则。如果被投资单位的股票或资本份额在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量，则会计核算遵循CAS NO.2，对该类投资采用成本法进行核算，这与《企业会计制度》的规范要求是一致的。

二、会计准则对限售股权会计处理的相关规定

（一）准则对股权分置改革限售股权会计处理的规定 《企业会计准则解释第1号》对股权分置限售股的会计处理问题作了明确规定，企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位在重大影响以上的股权，应当作为长期股权投资，视对被投资单位的影响程度分别采用成本法或权益法核算。企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的股权，应当划分为可供出售金融资产，其公允价值与账面价值的差额，在首次执行日应当追溯调整，计入资本公积。因此，《企业会计准则解释第1号》对股改限售股的处理以对被投资单位是否具有重大影响为界线，在重大影响以上的，应当作为长期股权投资，视对被投资单位的影响程度分别采用成本法或权益法核算；界线之下的应当划分为可供出售金融资产。

（二）准则对上市公司IPO限售股权会计处理的规定《企业会计准则解释第1号》明确了股权分置改革中限售股的会计处理方法，而对于IPO过程中形成的限售股一直没有明确说法，但根据后来颁布的《企业会计准则解释第3号》（财会［2009］8号）“企业持有上市公司限售股权（不包括股权分置改革中持有的限售股权），对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按照CAS NO.22的规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”。即股改中持有的限售股，只能划分为可供出售的金融资产，其他限售股才是既可划分为可供出售金融资产，也可以划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

三、限售股权的会计处理

（一）采取成本法核算的会计处理其会计账务处理可分为取得时、持有期间和出售时三个步骤：一是取得时，企业已支付现金的取得权益投资时，应按实际支付的购买价款与交易费用之和，借记“长期股权投资”科目，按支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”科目。二是持有期间，持有期间账务处理包括：收到股利或利息的处理、期末计提减值准备。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，投资企业按应享有的部分借记“应收股利”科目，同时确认为投资收益，贷记“投资收益”科目。采用成本法核算的、不具有重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值，应当按照“金融工具确认和计量”准则有关规定计提减值准备借记“资产减值损失”科目，贷记“长期股权投资减值准备”科目。三是处置时。处置长期股权投资，核心问题是确定转让损益。应将长期股权投资账面价值与实际取得价款的差额计入当期损益。应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按应计提的减值准备，借记 “长期股权投资减值准备”科目，按账面余额，贷记“长期股权投资”科目；按差额，贷记或借记“投资收益”科目

（二）企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的股权作为长期股权投资，采用权益法核算。其会计账务处理分为取得时、持有期间和出售时三个步骤：一是取得时，以支付现金取得的长期股权投资，应按实际支付的卖价与交易费用之和，借记“长期股权投资――成本”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”科目。二是持有期间，持有期间账务处理包括：确认权益和期末计提减值。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，投资企业按应享有的部分借记“长期股权投资――损益调整”科目，同时确认投资收益，贷记“投资收益”科目。投资企业确认被投资单位发生净亏损，应当以长期股权投资账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资――损益调整”科目。被投资单位净利润以外的权益变动，投资企业应确认资本公积――其他资本公积，同时调整长期股权投资。借记“长期股权投资”科目，贷记“资本公积――其他资本公积”科目。期末计提减值准备，计提资产减值应按照“资产减值”准则有关规定处理。借记“资产减值准备”科目，贷记“长期股权投资减值准备”科目。三是处置时。处置长期股权投资，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按计提的减值准备，借记“长期股权投资减值准备”科目，按账面余额，贷记“长期股权投资――成本、损益调整”科目；按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记或贷记“资本公积――其他资本公积”科目，按差额，贷记或借记“投资收益”科目

（三）企业在股权分置改革过程中持有或IPO过程中形成的限售股 对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响且公允价值能够可靠计量的股权，应当划分为可供出售金融资产其会计账务处理可分为取得时、持有期间和出售时三个步骤：一是取得时。企业取得可供出售金融资产为权益投资时，应按其公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融资产――成本”科目，按支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。二是持有期间。持有期间账务处理包括：收到股利或利息的处理、期末按公允价值计量。可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目。资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产――公允价值变动”科目，贷记“资本公积――其他资本公积”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。三是处置时。出售可供出售的金融资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按账面余额，贷记“可供出售金融资产――成本、公允价值变动、利息调整、应计利息”等科目；按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记或贷记“资本公积――其他资本公积”科目，按差额，贷记或借记“投资收益”科目

四、举例分析

（一）成本法的账务处理

（1）甲公司2009年1月1日购入乙公司股票5万股，每股面值1元，成交价15元，另付佣金、税金等5000元，占C公司有表决权资本的5%。

借：长期股权投资――乙公司755000

贷：银行存款755000

（2）甲公司2009年12月31日对以公司投资计提减值10000元。

借：资产减值损失10000

贷：长期股权投资减值准备10000

（3）2010年4月，乙公司宣告分派现金股利，每股0.2元 （乙公司当年实现利润8万元全部用于分配股利），宣告时确认收益，而不是对方实现时。

借：应收股利10000

贷：投资收益 10000

（4）收到现金股利时：

借：银行存款10000

贷：应收股利 10000

（5）2010年，乙公司实现利润10万元，甲公司采用成本法，不作账务处理。

（6）2010年12月，甲公司将持有的乙公司股份全部转让，取得价款80万元。

借：银行存款 800000

长期股权投资减值准备 10000

贷：长期股权投资――乙公司 755000

投资收益 55000

（二）权益法的账务处理

（1）甲公司2005年1月1日购入D公司股票30万股，占D公司有表决权资本的30%（乙总股本100万股），每股面值10元，售价40元（投资成本等于享有份额），对D公司有重大影响，甲公司采用权益法核算此项投资。

借：长期股权投资――D公司（成本）1200

贷：银行存款 1200

（2）2005年D公司实现净利润600万元，股东大会批准利润分配方案，提取盈余公积90万元，分派现金股利100万元。

甲公司应确认的投资收益＝600×30%＝180 （万元）

借：长期股权投资――D公司（损益调整）180

贷：投资收益 180

2005年度D公司提取盈余公积，甲公司不需进行账务处理；

D公司分派现金股利100万元时：

借：应收股利 30

贷：长期股权投资――D公司（损益调整） 30

收到现金股利时：

借：银行存款 30

贷：应收股利 30

（3）2008年12月31日，D公司因持有的可供出售金融资产公允价值变动调整增加资本公积150万元（假定不考虑所得税的影响）。

借：长期股权投资――D公司（其他权益变动） 45

贷：资本公积――其他资本公积 45

（4）2009年9月5日，甲公司转让对D公司的全部投资，实得价款1600万元。截至8月末长期股权投资减值准备为20万元，假设不考虑相关税费 。

借：银行存款1600

长期股权投资减值准备20

贷：长期股权投资――D 公司（成本）1200

――D 公司（损益调整）210

――D 公司（其他权益变动）45

投资收益165

同时：

借：资本公积――其他资本公积45

贷：投资收益45

（三）可供出售金融资产会计账务处理

（1）2009年5月20日，甲公司从深圳证券交易所购入乙公司股票1000000股，占乙公司有表决权股份的5%，支付价款合计5080000元，其中，证券交易税等交易费用8000元，已宣告发放现金股利72000元。甲公司没有在乙公司董事会中派出代表，甲公司将其划分为可供出售金融资产。

借：可供出售金融资产――乙公司（成本）5008000

应收股利――乙公司72000

贷：银行存款5080000

乙公司股票的单位成本=（5080000-72 000）÷1000000=5.008

（元/股）。

（2）2009年6月20日，甲公司收到乙公司发放的2008年现金股利72 000元。

借：银行存款72000

贷：应收股利――乙公司72000

（3）2009年6月30日，乙公司股票收盘价为每股5.20元。

2009年6月30日，确认乙公司股票公允价值变动为192 000元［（5.20－5.008）×1000000］。

借：可供出售金融资产――乙公司（公允价值变动）192000

贷：资本公积――其他资本公积（公允价值变动）192000

（4）2009年12月31日，乙公司股票收盘价为4.90元。

2009年12月31日，确认乙公司股票公允价值变动为-300000元［（4.90-5.20）×1000000］。

借：资本公积――其他资本公积（公允价值变动）300000

贷：可供出售金融资产――乙公司（公允价值变动）300000

（5）2010年4月20日，乙公司宣告发放2009年现金股利2000000元。

2010年4月20日，确认乙公司发放的2009年现金股利中应享有的份额100000元（2000000×5%）

借：应收股利――乙公司 100000

贷：投资收益――乙公司股票 100000

（6）2010年5月10日，甲公司收到乙公司发放的2009年现金股利。

借：银行存款 100000

贷：应收股利――乙公司 100000

（7）2010年12月31日，甲公司以每股4.50元的价格将股票全部转让，同时支付证券交易税等交易费用7200元。

借：银行存款 4492800

投资收益――乙公司股票 407200

可供出售金融资产――乙公司（公允价值变动） 108000

贷：可供出售金融资产――乙公司（成本）5008000

同时，

借：投资收益――乙公司108000

篇4

(二)权益法及其适用范围 权益法是指企业的长期股权投资在以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对自己长期股权投资的账面价值随之进行相应调整的方法。投资企业对合营企业、联营企业投资，应当采用权益法核算。

(三)长期股权投资成本法转权益法的具体情形　投资企业对长期股权投资的核算到底是采用成本法还是权益法主要取决于所拥有的被投资企业有表决权资本的持股比例。投资企业因生产经营的需要而增加或减少自己的投资时，会直接使自己的持股比例相应发生变动，当这种变动达到一定程度时，就会使长期股权投资的具体核算方法发生变化，从而出现成本法与权益法的相互转换问题。成本法转为权益法的情形主要包括：(1)因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的。(2)因处置投资等导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或实施共同控制的。

二、成本法转为权益法的会计处理

(一)会计处理原则　长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，其会计处理的核心内容是：

首先，按照权益法的核算要求对原成本法下的核算结果进行追溯调整，即应以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本，并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否需要对长期股权投资账面价值进行调整，具体来说就是：初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额属于通过投资作价体现的商誉，不调整长期股权投资的账面价值；属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。

其次，对新增长期股权投资部分也比照上述权益法的核算要求进行相应会计处理，对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中：投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。

(二)会计处理方法　第一种情况，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制情况下的会计处理。具体包括以下几个步骤：第一步，计算原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额之间的差额并进行会计处理。第二步，对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分进行会计处理。第三步，对新增长期股权投资进行会计处理。

[例1]甲公司于2006年2月取得乙公司12％的股权，成本为1100万元，取得时乙公司可辨认净资产公允价值总额为9000万元(假定其公允价值与账面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，甲公司对此项采用成本法核算。假设本例中甲公司按照净利润的10％提取盈余公积。2007年4月10日，甲公司又以2000万元的价格取得乙公司20％的股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为15000万元。取得该部分股权后，按照乙公司章程规定，甲公司能够派人参与乙公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定甲公司在取得对乙公司12％的股权后，乙公司通过生产经营活动实现的净利润为5000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，乙公司未发生其他计人资本公积的交易或事项。

对原长期股权投资账面价值的追溯调整：

(1)对于原12％股权的成本1100万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额1080万元(9000×12％)之间的差额20万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。

(2)对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动额6000万元(15000-9000)相对于原持股比例12％的部分720万元中属于投资后被投资单位实现净利润部分600万元(5000×12％)，应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动120万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计人资本公积(其他资本公积)。账务处理为：

借：长期股权投资――损益调整　6000000

――，其他权益变动 1200000

贷：盈余公积　600000

利润分配――未分配利润　5400000

资本公积――其他资本公积　1200000

2007年4月10日，甲公司应确认对乙公司新的长期股权投资。对于新取得的股权，其成本为2000万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额3000万元(15000×20％)之间的差额1000万元，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入，账务处理为：

借：长期股权投资――成本　30000000

贷：银行存款　20000000

营业外收入　10000000

注意：确认该部分长期股权投资后，甲公司对乙公司投资的账面价值为4820万元，其中：投资成本4100万元(与原持有比例相对应的部分为1100万元，新增股权的成本为3000万元)、损益调整600万元、其他权益变动120万元。

第二种情况，因处置投资等导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或实施共同控制情况下的会计处理。具体包括以下几个步骤：

第一步：应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本；

第二步：比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，同理：(1)如果投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，则属于投资作价中体现商誉部分，因此不调整长期股

权投资的账面价值；(2)如果投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资账面价值的同时，应调整留存收益。

第三步：(1)对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中按照持股比例计算应享有份额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益；(2)对于被投资单位在此期间所有者权益的其他变动应享有的份额，在调整长期股权投资的账面价值的同时，应当计入“资本公积――其他资本公积”。

[例2]甲公司原持有B乙公司60％的股权，其账面余额为9000万元，未计提减值准备。2006年12月6 日，甲公司将其持有的对乙公司20％的股权出售给某企业，出售取得价款5400万元。当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为24000万元。甲公司原取得对乙公司60％股权时，乙公司可辨认净资产公允价值总额为13500万元(假定其可辨认净资产的公允价值与账面价值相同)。自取得对乙公司长期股权投资后至处置投资前，乙公司实现净利润7500万元。假定乙公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，乙公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中甲公司按净利润的10％提取盈余公积。在出售20％的股权后，甲公司对乙公司的持股比例为40％，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对乙公司生产经营决策实施控制。对乙公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进行核算。

确认长期股权投资处置损益，账务处理为：

借：银行存款　54000000

贷：长期股权投资――成本　30000000

投资收益　24000000

调整长期股权投资账面价值：

剩余长期股权投资的账面价值为6000万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额5400万元之间的差额600万元(6000-13500x40％)为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。

取得投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份额为4200万元[(24000-13500)×40％]，其中：3000万元(7500×40％)为被投资单位实现的净损益，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益，其余1200万元应当计入“资本公积――其他资本公积”。企业应进行以下账务处理：

借：长期股权投资――损益调整　30000000

――其他权益变动 12000000

贷：盈余公积　3000000

篇5

伴随着中国经济的高速成长，企业并购、投资越来越多，所以对企业会计的要求也越来越高，笔者认为：应按“投资时、持有期间、处置时三个步骤结合成本法、权益法对长期股权投资进行会计核算。

一、长期股权投资的核算范围及核算方法。

长期股权投资核算的范围和相应的核算方法归纳如下：

二、成本法的核算

成本法的核算分为投资时、持有期间二个步骤：

（一）投资时的核算

长期股权投资在取得时，应按初始投资成本（公允价值、账面价值）入账。长期股权投资的初始投资成本，应分别企业合并和非企业合并两种情况确定。下面分别说明这两种情况：

1．企业合并形成的长期股权投资的初始计量

在同一控制下的企业合并，因为难有公允价值，因此采用“账面价值”入账；在非同一控制下，应采用“公允价值”入账。

（2）企业合并形成的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：

1）同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。

2）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本,并将其作为长期股权投资的初始投资成本。

①一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。

②通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。

2．非企业合并形成的长期股权投资的初始计量

除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照付出资产的公允价值确定其初始投资成本。

（二）持有期间的核算

成本法下持有期间有两件事：现金股利的处理和期末计提资产减值：

1．现金股利的处理

根据财政部2009年6月的《企业会计准则解释第3号》的规定，持有期间被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应一律确认为当期投资收益。

2．期末计提减值

（1）对子公司的投资，应当按照“资产减值”准则的规定处理。（2）按照成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值，应当按照 “金融工具确认和计量” 准则有关规定处理。

（三）处置时 处置长期股权投资，核心问题是确定转让损益：应将长期股权投资账面价值与实际取得价款的差额，计入当期损益（投资收益）。

三、权益法的核算

长期股权投资权益法的核算分为二步：投资时、持有期间的核算。

（一）投资时的核算

投资时的核算应先确定初始投资成本，然后对初始投资成本进行调整：

1．确定初始投资成本

长期股权投资采用权益法核算下，初始投资成本的确定与上述成本法下非企业合并形成的长期股权投资一样，应当按照付出资产的公允价值确定其初始投资成本。

2．调整初始投资成本

（1）长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本。

（2）长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入，视同捐赠利得），同时调整长期股权投资的成本。

（二）持有期间的核算

采用权益法核算下，持有期间有二件事：确认权益、计提减值：

1．确认权益

（1）由于被投资企业净利润的变动，投资企业应确认投资收益，同时调整长期股权投资。应注意：

1）应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。在确认投资收益时，应对被投资单位的账面进行调整，以调整后的净利润确认投资收益。调整因素有三个：

①被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。

②以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润进行调整。

③在确认投资收益时，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。

2）投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。

3）投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。

被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他长期权益以及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。

（2）被投资企业净利润以外的权益变动，投资企业应确认资本公积（其他资本公积），同时调整长期股权投资。

2．期末计提减值

长期股权投资采用权益法核算时，计提资产减值应当按照“资产减值”准则有关规定处理。

（三）处置时的核算（确定转让损益）

处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益（投资收益）。同时因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。

四、成本法与权益法的转换

长期股权投资在持有期间，可能因持股比例下降或上升而由成本法改为权益法或由权益法改为成本法。转换时会计处理如下：

(一)成本法转换为权益法

长期股权投资的核算由成本法转为权益法时,应区别形成该转换的不同情况进行处理：

l.追加投资由成本法改为权益法

原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,因追加投资导致持股比例上升,能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的,在自成本法转为权益法时,应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理，总的思路是：应采用追溯调整，看成是最初就采用权益法一样。

2.处置投资由成本法改为权益法

因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的情况下，首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。

在此基础上,应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,属于投资作价中体现的商誉部分,不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,在调整长期股权投资成本的同时,应调整留存收益。

对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额,一方面应当调整长期股权投资的账面价值, 同时对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润）中应享有的份额，调整留存收益，对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益；其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额,在调整长期股权投资账面价值的同时,应当计入“资本公积――其他资本公积”。

(二)权益法转换为成本法

1．因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的,应重新按成本法对长期股权投资账面价值进行调整。

2．除此之外,因减少投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法(投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价,公允价值不能可靠计量的长期股权投资)的,应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。